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L'intera normativa sulla detrazione delle spese di
ristrutturazione |
g.u. n. 302 del 30.12.97 - supp. ord. N. 255
Articolo 1)
(Disposizioni tributarie concernenti interventi di recupero del patrimonio edilizio)
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Circolare Ministero delle Finanze n. 57/E del 24
Febbraio 1998 Oggetto:
Articoli 1 (commi 1, 2, 3, 6 e 7) e 13 (comma 3) della legge 27 dicembre 1997, n. 449
Interventi di recupero del patrimonio edilizio e di ripristino delle unità
immobiliari dichiarate o considerate inagibili in seguito agli eventi sismici verificatisi
nelle Regioni Emilia-Romagna e Calabria. |
L'articolo 1, comma 1, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, ha introdotto una speciale
detrazione dall'imposta lorda e fino a concorrenza del suo ammontare da far valere, ai
fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, a fronte delle spese sostenute nel
1998 e 1999, ed effettivamente rimaste a carico, per la realizzazione sulle parti comuni
di edifici residenziali e sulle singole unità immobiliari residenziali di qualunque
categoria, anche rurale, di taluni interventi illustrati nei successivi paragrafi. La
detrazione è pari al 41 per cento delle spese sostenute per la realizzazione di detti
interventi. L'ammontare delle spese sul quale calcolare la detrazione non può superare
una soglia predeterminata dal legislatore. Come disposto dal comma 3 dello stesso articolo
1, è stato emanato il decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro dei
lavori pubblici, con il quale sono state dettate le modalità di attuazione della
disposizione, nonché le procedure di controllo. Nello stesso regolamento, per espressa
previsione dell'articolo 1, comma 7, della legge in argomento, sono state fissate alcune
cause di decadenza dal diritto alla detrazione d'imposta.
Con decreto dirigenziale è stato approvato il modulo da presentare ai Centri di servizio
delle imposte dirette e indirette competenti, individuati con lo stesso decreto, nel quale
devono essere indicati tutti i dati necessari per fruire della detrazione in esame.
L'articolo 13, comma 3, della stessa legge n. 449 del 1997, ha stabilito l'applicabilità,
tra le altre, delle disposizioni contenute nell'articolo 1, commi 1, 2 e 3, anche per le
spese sostenute nel 1996 e 1997 per gli interventi di ripristino delle unità immobiliari
dichiarate o considerate inagibili in seguito agli eventi sismici verificatisi nelle
regioni Emilia-Romagna e Calabria nell'anno 1996. Con la presente circolare vengono
forniti gli opportuni chiarimenti in merito alle disposizioni in questione al fine di
garantirne una uniforme interpretazione.
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2. Soggetti che possono fruire della detrazione e limite di spesa
Tenuto conto del tenore letterale del comma 1, che introduce la detrazione d'imposta ai
fini dell'Irpef a favore dei contribuenti che sostengono spese per la realizzazione degli
interventi ivi previsti senza porre ulteriori condizioni né soggettive né oggettive, si
deve ritenere che possano fruire della detrazione tutti i soggetti passivi dell'Irpef,
residenti e non residenti nel territorio dello Stato, che possiedono o detengono, sulla
base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi
previsti dalle disposizioni in argomento e che hanno sostenuto, nei periodi d'imposta 1998
e 1999, le spese di cui trattasi, se le stesse sono rimaste a loro carico. Hanno, quindi,
diritto alla detrazione, se hanno sostenuto le spese in questione e queste sono rimaste a
loro carico, il proprietario o il nudo proprietario dell'immobile, il titolare di un
diritto reale sullo stesso (uso, usufrutto, abitazione), ma anche l'inquilino e il
comodatario. Tra i possessori dell'immobile sono compresi i soci di cooperative non a
proprietà indivisa, assegnatari di alloggi anche se non ancora titolari di mutuo
individuale. I soci di cooperative a proprietà indivisa, assegnatari di alloggi sono
compresi, invece, tra i detentori dell'immobile. Va, inoltre, precisato che il possessore
o detentore dell'unità immobiliare residenziale può anche assumere la qualifica di
imprenditore individuale, anche agricolo, se l'immobile relativo all'impresa sul quale
vengono realizzati gli interventi non costituisce bene strumentale per l'esercizio
dell'impresa, né bene alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività
dell'impresa medesima e, conseguentemente, a norma dell'articolo 57 del Tuir, concorre a
formare il reddito secondo le disposizioni relative ai redditi fondiari. La norma in esame
trova, altresì, applicazione nei confronti dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir,
che producono redditi in forma associata. Si tratta delle società semplici, in nome
collettivo e in accomandita semplice e dei soggetti ad essi equiparati, nonché delle
imprese familiari. Per i soggetti che svolgono attività commerciale in forma associata,
valgono i chiarimenti forniti a proposito degli imprenditori individuali con l'ulteriore
precisazione che per l'individuazione dei soggetti che hanno diritto alla detrazione e
dell'importo spettante, determinato sulla base delle quote di partecipazione, si osservano
le previsioni contenute nello stesso articolo 5 del Tuir.
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Il limite di spesa su cui applicare la percentuale del 41% al fine di determinare la
suddetta detrazione va riferito alla persona fisica e alla singola unità immobiliare
sulla quale sono stati effettuati gli interventi di recupero. A tale conclusione si
perviene sulla base di diverse argomentazioni. In primo luogo, la norma, a differenza di
altre disposizioni che hanno previsto agevolazioni fiscali in occasione della
realizzazione di particolari opere sulle unità immobiliari, come, ad esempio, l'articolo
29 della legge 9 gennaio 1991, n. 9 (norme per l'attuazione del piano energetico
nazionale) che consentiva una deduzione a fronte delle spese per interventi atti a
realizzare il risparmio energetico negli edifici, non correla il limite di spesa per la
fruizione della detrazione al fabbricato sul quale sono eseguite le opere né al relativo
reddito. Inoltre, è previsto che, a fronte del sostenimento di dette spese compete una
detrazione nella misura del 41 per cento sino ad un importo "massimo" delle
stesse di 150 milioni. La formulazione "sino ad un importo massimo" lascia
chiaramente intendere che, trattandosi di imposta personale, ciascun contribuente non può
superare, ai fini della detrazione stessa, l'importo di 150 milioni. Va osservato,
inoltre, che la locuzione "sulle singole unità immobiliari" assume rilievo
autonomo ai fini del limite di 150 milioni ed è utilizzata in contrapposizione
all'espressione relativa "sulle parti comuni degli edifici residenziali".
Pertanto, il limite soggettivo di 150 milioni va correlato al limite oggettivo relativo
alla realizzazione degli interventi di ristrutturazione sulle unità immobiliari. Ciascun
contribuente ha, quindi, diritto a calcolare la detrazione su un importo massimo di 150
milioni per ogni unità immobiliare sulla quale sono realizzati gli interventi previsti
nella disposizione in esame. Inoltre, la detrazione compete per ciascun periodo d'imposta.
L'Irpef è, infatti, una imposta personale, dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali
corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma.
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Dalle considerazioni sopra svolte consegue che:
Va, inoltre, precisato che qualora gli interventi elencati nei paragrafi successivi
siano realizzati su unità immobiliari residenziali adibite promiscuamente all'esercizio
dell'arte o della professione, ovvero all'esercizio dell'attività commerciale, la
detrazione spettante va ridotta al 50 per cento in ossequio ai principi generali
applicabili agli immobili promiscui.
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3. Interventi che danno diritto alla detrazione
Ai sensi della disposizione in commento danno diritto alla detrazione le spese sostenute per:
a) interventi di manutenzione ordinaria, di manutenzione straordinaria, di restauro e
risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia realizzati sulle "parti comuni
di edificio", cosi come definite all'art.1117 C.C., "residenziale";
b) gli interventi di cui alla precedente lettera a) - con l'esclusione della sola
manutenzione ordinaria - realizzati sulle "singole unità immobiliari
residenziali".
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Si tratta, evidentemente, degli interventi di recupero del patrimonio edilizio
esistente di cui all'art.31 della legge 5 agosto 1978, n.457, con l'esclusione, pertanto,
degli interventi di nuova costruzione, salvo il caso di parcheggi pertinenziali.
Nell'ambito delle categorie del recupero del patrimonio edilizio esistente e della
destinazione residenziale, la legge prevede un ampio ventaglio di interventi che possono
beneficiare delle disposizioni tributarie in questione, che vanno dalla messa a norma
degli edifici, alla realizzazione di posti auto, alla eliminazione delle barriere
architettoniche, alle misure antisismiche e di messa in sicurezza statica degli edifici,
ecc., e che vengono meglio descritti più avanti.
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Va precisato che gli interventi in questione devono riguardare edifici destinati alla
residenza o singole unità immobiliari residenziali. Sono, quindi, esclusi gli edifici a
destinazione produttiva, commerciale e direzionale. Per espressa previsione normativa, è
necessario, inoltre, che gli edifici sui quali vengono realizzati gli interventi siano
"censiti dall'ufficio del catasto", oppure sia stato chiesto l'accatastamento; e
che sia stata pagata l'Ici per l'anno 1997, ove dovuta.
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Gli immobili sui quali possono essere effettuati gli interventi agevolabili devono
essere situati nel territorio nazionale, in quanto il legislatore, riferendosi
espressamente agli interventi di cui all'art. 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, ha
inteso prevedere l'agevolazione solo per detti immobili. I lavori, invece, possono essere
eseguiti anche da imprese non residenti nel territorio dello Stato.
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3.1. Unità immobiliari residenziali
La formulazione della norma in commento, che prevede la possibilità di calcolare una
detrazione a fronte delle spese per gli interventi realizzati nelle "singole unità
immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali", porta a
comprendere nell'ambito applicativo della disposizione gli interventi realizzati sulle
unità immobiliari destinate ad abitazione di qualunque categoria catastale. Al riguardo,
si precisa che va utilizzato un criterio d'uso dell'unità immobiliare "di
fatto", ferma restando l'applicabilità di eventuali sanzioni per mancata variazione
catastale o per infrazioni di natura edilizia ed urbanistica. Ai fini della disposizione
in commento, per l'individuazione degli edifici ammessi all'agevolazione, non può essere
utilizzato un principio di prevalenza delle unità immobiliari destinate ad abitazione
rispetto a quelle destinate ad altri usi ed è, quindi, ammessa al beneficio fiscale anche
la singola abitazione, realmente utilizzata come tale, ancorché unica all'interno di un
edificio. In tale fattispecie può essere ricompresa anche l'unità immobiliare adibita ad
alloggio del portiere per le cui spese di ristrutturazione i singoli condomini possono
calcolare la detrazione in ragione delle quote millesimali di proprietà.
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3.2 Parti comuni degli immobili
Quanto esposto al punto precedente comporta che in caso di interventi realizzati sulle
parti comuni di un edificio, le relative spese possono essere considerate ai fini del
calcolo della detrazione soltanto se riguardano un edificio residenziale considerato nella
sua interezza. Utilizzando, quindi, un principio di "prevalenza" della funzione
residenziale rispetto all'intero edificio, è possibile ammettere alla detrazione fiscale,
nel caso delle spese sostenute per le parti comuni di un edificio anche il proprietario e
il detentore di unità immobiliari non residenziali (purché soggetto passivo dell'Irpef)
qualora la superficie complessiva delle unità immobiliari destinate a residenza
ricomprese nell'edificio sia superiore al 50 per cento. Qualora tale percentuale sia
inferiore, è comunque ammessa la detrazione per le spese realizzate sulle parti comuni da
parte dei possessori o detentori di unità immobiliari destinate ad abitazione comprese
nel medesimo edificio.
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3.3. Pertinenze
La possibilità di calcolare una detrazione relativamente alle spese sostenute per gli
interventi in questione è estesa, nella disposizione in commento, anche alle pertinenze
delle unità immobiliari residenziali possedute o detenute. La detrazione compete anche se
gli interventi sono realizzati soltanto sulle pertinenze in questione.
La nozione di pertinenza, nel caso in esame, deve essere intesa in senso ampio, purché
esistano le condizioni oggettive e soggettive, previste all'art.817 C.C., che danno vita
al rapporto di pertinenza. L'elemento oggettivo è costituito dalla destinazione durevole
e funzionale di servizio od ornamento tra l'elemento di pertinenza e l'elemento
principale, per il miglior uso od ornamento di quest'ultima. L'elemento soggettivo è dato
dalla volontà del proprietario dell'elemento principale o di chi ne abbia sulla medesima
un diritto reale o la detenzione, di porre la pertinenza in rapporto di complementarietà
o strumentalità funzionale dell'elemento principale. Ne consegue che sono compresi
nell'ambito applicativo della disposizione tutti gli interventi, anche innovativi,
realizzati su pertinenze o su aree pertinenziali (senza alcun limite numerico) già dotate
del vincolo di pertinenzialità con l'unità immobiliare principale. E' esclusa, quindi,
in via generale, la possibilità di realizzare volumi autonomi rispetto ad una unità
immobiliare principale.
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3.4 Categorie di intervento edilizio.
Gli interventi edilizi rubricati nella legge di incentivazione sono, innanzitutto,
quelli definiti dall'art.31 della legge 5 agosto 1978, n.457, ma anche altri, che traggono
la loro definizione da specifici provvedimenti legislativi. Risulta necessario, pertanto,
esaminare le varie definizioni introdotte nel 1978 al fine di specificare la diversa
portata di ciascuna categoria di intervento. E' necessario, comunque, integrare la
disciplina generale di ogni singola categoria definita nella legge n.457/1978 con le
eventuali maggiori specificazioni o limitazioni contenute negli strumenti urbanistici
generali o nei regolamenti edilizi. Di seguito si riporta la nozione di ogni categoria di
intervento con una elencazione esemplificativa dei lavori ammissibili.
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manutenzione ordinaria (lett. a), art.31, legge n.457/1978)
Gli interventi di manutenzione ordinaria sono quelli che riguardano le opere di
riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie
ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti. Dalla
definizione di legge sopra riportata si deduce che gli interventi di manutenzione
ordinaria riguardano le operazioni di rinnovo o di sostituzione degli elementi esistenti
di finitura degli edifici, nonché tutti gli interventi necessari per mantenere in
efficienza gli impianti tecnologici, con materiali e finiture analoghi a quelli esistenti.
Caratteristica della manutenzione ordinaria è il mantenimento degli elementi di finitura
e degli impianti tecnologici, attraverso opere sostanzialmente di riparazione
dell'esistente. A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella manutenzione ordinaria i
seguenti interventi:
Gli interventi
di manutenzione straordinaria riguardano le opere e le modifiche necessarie per rinnovare
e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i
servizi igienico - sanitari e tecnologici, sempre che non alterino i volumi e le superfici
delle singole unità immobiliari e non comportino modifiche alle destinazioni d'uso.
La manutenzione straordinaria si riferisce ad interventi, anche di carattere innovativo,
di natura edilizia ed impiantistica finalizzati a mantenere in efficienza ed adeguare
all'uso corrente l'edificio e le singole unità immobiliari, senza alterazione della
situazione planimetrica e tipologica preesistente, e con il rispetto della superficie,
della volumetria e della destinazione d'uso. La categoria di intervento corrisponde quindi
al criterio della innovazione nel rispetto dell'immobile esistente.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella manutenzione straordinaria i seguenti
interventi:
Gli
interventi di restauro e risanamento conservativo sono quelli rivolti a conservare
l'organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di
opere che, nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell'organismo
stesso, ne consentano le destinazioni d'uso con essi compatibili. Tali interventi
comprendono il consolidamento, il ripristino ed il rinnovo degli elementi costitutivi
dell'edificio, l'inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle
esigenze dell'uso, l'eliminazione di elementi estranei all'organismo edilizio.
La norma descrive due gruppi di interventi analoghi nei contenuti, ma differenti per
quanto attiene le finalità e, soprattutto, riguardo alle caratteristiche degli edifici su
cui tali interventi sono eseguiti.
Gli interventi di restauro consistono nella restituzione di un immobile di particolare
valore architettonico, storico - artistico, ad una configurazione conforme ai valori che
si intendono tutelare. Gli stessi interventi, attraverso la preliminare analisi storica e
artistica delle trasformazioni subite dall'edificio nel corso del tempo, sono effettuati
principalmente attraverso la conservazione degli originari elementi di fabbrica ovvero con
la sostituzione di elementi ricorrendo a tecnologie e materiali coerenti con quelli
originari di impianto dell'edificio stesso.
Il risanamento conservativo si riferisce al complesso degli interventi finalizzati ad
adeguare ad una migliore esigenza d'uso attuale un edificio esistente, sotto gli aspetti
tipologici, formali, strutturali, funzionali.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nel restauro e risanamento conservativo i
seguenti interventi:
Gli
interventi di ristrutturazione edilizia sono quelli rivolti a trasformare gli organismi
edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo
edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente. Tali interventi comprendono il
ripristino e la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell'edificio, la
eliminazione, la modifica e l'inserimento di nuovi elementi ed impianti.
Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono caratterizzati da due elementi
fondamentali: il primo determinato dalla "sistematicità'" delle opere edilizie
e il secondo, più rilevante, riguarda la finalità della trasformazione dell'organismo
edilizio che può portare ad un edificio parzialmente o completamente diverso dal
preesistente. Pertanto, gli effetti di tale trasformazione sono tali da incidere sui
parametri urbanistici al punto che l'intervento stesso è considerato di
"trasformazione urbanistica", soggetto a concessione edilizia e sottoposto al
pagamento di oneri concessori. Attraverso gli interventi di ristrutturazione edilizia è
possibile aumentare la superficie utile, ma non il volume preesistente.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella ristrutturazione edilizia i seguenti
interventi:
E' il caso di rilevare che gli interventi previsti in ciascuna delle categorie sopra
richiamate sono, di norma, integrati o correlati ad interventi di categorie diverse; ad
esempio, negli interventi di manutenzione straordinaria sono necessarie, per completare
l'intervento edilizio nel suo insieme, opere di pittura e finitura ricomprese in quelle di
manutenzione ordinaria. Pertanto, occorre tener conto del carattere assorbente della
categoria "superiore" rispetto a quella "inferiore", al fine
dell'esatta individuazione degli interventi da realizzare e della puntuale applicazione
delle disposizioni in commento.
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Trattasi di opere che possono essere realizzate sia sulle parti
comuni che sulle unità immobiliari e si riferiscono a diverse categorie di lavori: la
sostituzione di finiture (pavimenti, porte, infissi esterni, terminali degli impianti), il
rifacimento o l'adeguamento di impianti tecnologici (servizi igienici, impianti elettrici,
citofonici, impianti di ascensori), gli interventi di natura edilizia più rilevante,
quali il rifacimento di scale ed ascensori, l'inserimento di rampe interne ed esterne agli
edifici e di servoscala o piattaforme elevatrici. In linea generale le opere finalizzate
all'eliminazione delle barriere architettoniche sono inseribili nella manutenzione
straordinaria.
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Le
opere finalizzate alla cablatura degli edifici sono quelle previste dalla legge 31 luglio
1997, n.249, che ha concesso agevolazioni per realizzare, nelle nuove costruzioni o in
edifici soggetti ad integrale ristrutturazione, antenne collettive o reti via cavo per
distribuire la ricezione nelle singole unità abitative. Ai fini delle agevolazioni
fiscali la tipologia di intervento ammissibile è limitata al caso di lavori, in edifici
esistenti, che interconnettano tutte le unità immobiliari residenziali.
Inoltre, possono essere oggetto di agevolazione fiscale gli interventi di cablatura degli
edifici per l'accesso a servizi telematici e di trasmissione dati, informativi e di
assistenza, quali, ad esempio, la contabilizzazione dell'energia da centrali di
teleriscaldamento o di co-generazione, la teleassistenza sanitaria e di emergenza.
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La normativa di riferimento è quella prevista
dalla legge quadro sull'inquinamento acustico, e dal recente D.P.C.M. 14 novembre 1997,
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 1 dicembre 1997, n.280. Le opere finalizzate al
contenimento dell'inquinamento acustico possono essere realizzate anche in assenza di
opere edilizie propriamente dette: (ad es. sostituzione di vetri degli infissi). In tal
caso occorre acquisire idonea documentazione ( ad es., scheda tecnica del produttore) che
attesti l'abbattimento delle fonti sonore interne o esterne all'abitazione, nei limiti
fissati dalla predetta normativa.
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Le tipologie di opere ammesse ai benefici fiscali sono quelle
previste dall'art.1 del decreto del Ministro dell'Industria, del commercio e
dell'artigianato del 15 febbraio 1992 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 9 maggio
1992, n.107. Anche le opere finalizzate al risparmio energetico possono essere realizzate
in assenza di opere edilizie propriamente dette e vale quanto detto a proposito
dell'inquinamento acustico.
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La normativa tecnica regolamentare a cui fare riferimento è contenuta nel decreto
del Ministro dei lavori pubblici, di concerto con il Ministro dell'interno, del 16 gennaio
1996 pubblicato nel Supplemento Ordinario alla G.U. n.29 del 5 febbraio 1996. Gli
interventi di messa in sicurezza statica e quelli relativi all'adozione di misure
antisismiche sono, in genere, riferiti ad opere di consolidamento statico riconducibili
alla manutenzione straordinaria o alla ristrutturazione edilizia. Gli interventi possono
interessare anche le strutture di fondazione nonché la rete dei servizi ed in particolare
acquedotti, fognature, elettricità. Ma la legge, oltre a disporre che gli interventi in
questione devono essere realizzati sulle parti strutturali degli edifici o complessi di
edifici collegati strutturalmente e comprendente interi edifici, stabilisce che
nell'ambito dei centri storici essi "devono essere eseguiti sulla base di progetti
unitari e non su singole unità immobiliari". La norma rende necessario non solo la
cooperazione tra proprietari interessati, ma anche l'intervento attivo degli enti locali.
La rilevanza degli interventi - che interessano edifici e ambienti tutelati e chiamano
direttamente in causa i comuni, anche per la necessità di intervenire, come si è detto,
sulla rete dei servizi - non può, infatti, essere sottovalutata. Pertanto, è da ritenere
che, ai fini dell'applicazione della disposizione, debbano essere i privati, di norma, a
predisporre "progetti unitari", ed a sottoporli all'esame del comune, per una
approvazione di tipo "edilizio": ovverosia mediante una concessione, stante che
non si tratta, nel caso in esame, di piano urbanistico. Ma non può essere esclusa
l'iniziativa dei comuni, intesa a fornire, quanto meno, le linee di indirizzo per la
formazione dei progetti unitari.
E' appena il caso di rilevare che le disposizioni in questione, per ovvi motivi tecnici ed
esecutivi, deve essere estesa a tutti i casi di miglioramento o di adeguamento della
sicurezza statica ed antisismica, dovendo interpretare l'ulteriore specificazione del
legislatore nel caso dei centri storici come una indicazione di metodo circa la
particolare cautela da tenere nel caso di edifici realizzati con tecnologie e materiali
oggi non utilizzati correntemente.
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La normativa regolamentare di riferimento, nel caso degli
impianti tecnologici, è quella prevista dal D.P.R. 6 dicembre 1991, n.447, pubblicato
nella Gazzetta Ufficiale 15 febbraio 1992, n.38. Ai fini del beneficio fiscale sono
richiamate le norme applicabili alle unità immobiliari abitative e alle relative parti
comuni, soggette all'applicazione della legge 46/1990, Si tratta, quindi, di interventi
che riguardano la pluralità degli impianti tecnologici dell'abitazione meglio individuati
all'articolo 1 della legge 46/1990 e definiti nel successivo regolamento attuativo. Sono
quindi compresi tutti gli interventi effettuati e debitamente dotati di certificato di
conformità , rilasciato da soggetti abilitati, anche se di entità minima,
indipendentemente dalla categoria edilizia di intervento edilizio.
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La definizione di "opere interne" si riferisce, come
è noto, alle diverse categorie rubricate nell'art.31 della legge 457/1978, le cui
caratteristiche principali ed unificanti sono, in sintesi, l'assenza di alterazione
dell'aspetto esterno degli edifici, nonché la natura di interventi edilizi che non
comportino trasformazioni urbanistiche, oggetto di concessione edilizia. Sulla natura ed i
limiti delle opere interne è intervenuta la legge n.662/1996, all'art.2, comma 60,
laddove si assoggettano a denuncia di inizio attività le opere interne di singole unità
immobiliari che non comportino modifiche della sagoma e dei prospetti e non rechino
pregiudizio alla statica dell'immobile. Si tratta di una definizione che chiarisce il
limite delle potenzialità dell'intervento "interno" il quale, in conformità
del titolo abilitativo necessario, non deve eccedere il limite dell'intervento meramente
edilizio, potendosi realizzare, quindi, opere comprese nella manutenzione straordinaria o
di restauro e risanamento conservativo, anche connesse con opere di manutenzione
ordinaria. Pur non essendo espressamente citata nell'articolo 1 della legge 449/1997, è
evidente come la modalità di intervento in commento riguardi la maggior parte delle opere
eseguibili all'interno di una singola unità immobiliare, per le quali le opere stesse
devono essere considerate nell'insieme della categoria di intervento edilizio di maggior
rilievo, come identificata all'art.31 della legge 457/1978.
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La legge 24 marzo 1989,
n.122 e successive modificazioni, relativa a disposizioni in materia di parcheggi,
consente, anche in deroga agli strumenti urbanistici ed ai regolamenti edilizi vigenti, la
realizzazione di parcheggi, in due condizioni:
a) a privati proprietari di immobili (comma 1), nel sottosuolo degli stessi e nei
locali al piano terreno, oppure nel sottosuolo di aree private esterne agli edifici,
purché ciò non sia in contrasto con i piani urbani del traffico e nel rispetto dell'uso
della superficie soprastante e con la tutela dei corpi idrici;
b) su aree pubbliche (comma 4), per le quali le amministrazioni comunali individuano
privati o società cooperative concessionari del diritto di superficie, i quali, in
conformità al piano urbano dei parcheggi, realizzano parcheggi in superficie o interrati,
da "destinare a pertinenza di immobili privati".
La norma ha origine dalla riscontrata carenza di parcheggi, sia privati che pubblici, e
consente, con una serie di agevolazioni di natura regolamentare e finanziaria la
promozione degli interventi di realizzazione di immobili destinati a parcheggio. In
ambedue le fattispecie la legge prevede l'obbligo di pertinenzialità ad una unità
immobiliare e di inalienabilità della pertinenza dall'immobile principale, essendo
considerato il parcheggio spazio "asservito", indispensabile all'uso dell'unità
immobiliare. In genere, le amministrazioni locali hanno imposto un limite massimo di
distanza del parcheggio dall'unità immobiliare da asservire.
Ciò premesso, è evidente che l'ipotesi a) non comporta particolari problemi
interpretativi, ed è, quindi, consentito usufruire dei benefici fiscali sia per
interventi di realizzazione di parcheggi che per opere di recupero degli stessi, purché
esista o venga creato un vincolo di pertinenzialità con una unità immobiliare abitativa.
Viceversa, nel caso dell'ipotesi b), la detrazione può essere concessa se ricorrono
contemporaneamente le seguenti condizioni:
1. qualora si sia instaurato un rapporto di proprietà o di patto di vendita di cosa
futura del parcheggio realizzato o in corso di realizzazione da parte di un contribuente
soggetto all'Irpef;
2. qualora vi sia un vincolo di pertinenzialità con una unità immobiliare, di proprietà
del contribuente soggetto all'Irpef, oppure, se il parcheggio è in corso di costruzione,
vi sia una obbligazione per la creazione di un vincolo di pertinenzialità con un immobile
esistente;
3. qualora siano contabilizzati distintamente i costi imputabili alla sola realizzazione
dei parcheggi, e quelli relativi ai costi accessori, non ammissibili a beneficio fiscale.
Nella ipotesi sopra descritta, appare evidente che la comunicazione all'Ufficio
finanziario da parte del contribuente soggetto all'Irpef può intervenire successivamente
all'inizio dei lavori, iniziati, dal concessionario. Al concessionario, quindi, è fatto
obbligo di fornire la documentazione da allegare alla richiesta di detrazione fiscale.
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3.5. Titoli abilitativi
Per l'abilitazione alla realizzazione degli interventi di recupero, la legge non
prevede procedure speciali o semplificate. Pertanto, procedure e procedimenti sono quelli
stabiliti dalle normative - a tutti i livelli - vigenti. E', tuttavia, appena il caso di
sottolineare l'opportunità che i comuni e gli altri enti ed uffici competenti adottino
comportamenti idonei a rendere più agevole l'attuazione della nuova normativa. Non è da
sottovalutare, infatti, la potenzialità delle disposizioni di legge di creare sinergie
tra lo Stato - attraverso i benefici fiscali - e i comuni - che possono operare sulle
aliquote ICI - per incentivare, da parte dei privati, il recupero di ampie zone del
patrimonio edilizio esistente. Comunque, a solo titolo indicativo, e salva la necessità
di verificare le indicazioni delle norme e dei regolamenti locali, si riportano, qui di
seguito, i titoli abilitativi necessari in relazione alle varie categorie di intervento:
Ai fini dell'individuazione del corretto titolo abilitativo per l'esecuzione delle
opere da utilizzare per l'esecuzione delle medesime, le tipologie di intervento di seguito
descritte, devono, quindi, essere inserite nella categoria descritta all'art.31 della
legge n.457/1978, in base ad una verifica concreta tra gli interventi da effettuare e la
possibile natura degli stessi.
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4. Spese che danno diritto alla detrazione e detrazione d'imposta
Come già precisato le spese sostenute, rispettivamente, nei periodi di imposta 1998 e
1999 per la realizzazione degli interventi elencati nel paragrafo precedente, e rimaste
effettivamente a carico, danno diritto ad una detrazione del 41 per cento dall'Irpef
dovuta per gli stessi anni e l'importo massimo delle suddette spese, sul quale è
possibile calcolare la detrazione, non può superare, per ciascun avente diritto, il
limite complessivo di 150 milioni per ogni unità immobiliare sulla quale sono realizzati
gli interventi.
Ai fini della imputazione delle spese di cui trattasi la disposizione in commento fa
riferimento alle spese sostenute e, quindi, al criterio di cassa, nel senso che occorre
avere riguardo al loro effettivo pagamento. Il momento del pagamento può anche cadere in
un periodo d'imposta diverso, antecedente o successivo, a quello in cui sono completati i
lavori o è emessa la fattura. Al riguardo si precisa che, relativamente agli interventi
eseguiti sulle parti comuni di edifici residenziali, ovvero su unità immobiliari
residenziali di proprietà di uno dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir, rileva, ai
fini dell'imputazione al periodo d'imposta, la data in cui l'amministratore o altro
soggetto incaricato procede al pagamento delle spese. Resta fermo, ovviamente,
relativamente alle parti comuni, che ciascun condomino può calcolare la detrazione
tenendo conto delle sole quote effettivamente pagate al condominio entro la fine del
periodo d'imposta. Così, ad esempio, se il pagamento delle spese da parte
dell'amministratore è avvenuto nel corso del 1998, ciascun condomino, con riferimento al
periodo d'imposta relativo a detto anno, può calcolare la detrazione sulla parte di spese
dal medesimo versate a tale titolo, in base alla ripartizione millesimale e alla delibera
assembleare. In tal modo rilevano i versamenti eventualmente anticipati nel 1997 per
consentire all'amministratore di procedere nel 1998 al pagamento delle spese per gli
interventi effettuati, mentre restano escluse le quote non versate dal condomino entro il
31 dicembre 1998 anche se l'amministratore ha provveduto al pagamento.
Tra le spese che danno diritto alla detrazione, nel limite già esposto, rientrano le
spese per:
Non rientrano, invece, tra le spese che danno diritto alla detrazione, gli interessi
passivi pagati per mutui (o anticipazioni, scoperti di conto corrente, etc) eventualmente
stipulati per sostenere le spese per gli interventi di recupero edilizio, né i costi di
trasloco e di custodia in magazzino dei mobili per tutto il periodo di esecuzione dei
lavori di ristrutturazione.
Una considerazione va svolta con riferimento alla disposizione contenuta nell'art. 23
della legge n. 392 del 1978, la quale prevede che, in caso di esecuzione di lavori di
ristrutturazione su immobili concessi in locazione, il proprietario ha diritto a ripetere
all'inquilino il 5 per cento all'anno quale interesse legale. Al riguardo va precisato che
tale previsione non esplica alcun effetto ai fini del limite di 150 milioni. Infatti
l'importo imputato all'inquilino entra a comporre il canone di locazione, che il
proprietario, osservando le disposizioni contenute nell'articolo 129 del Tuir assoggetta a
tassazione quale reddito del fabbricato.
La detrazione spettante va ripartita in quote costanti nell'anno in cui sono sostenute le
spese e nei quattro periodi d'imposta successivi. In alternativa, il contribuente può
scegliere di ripartire la detrazione spettante in dieci quote annuali di pari importo.
L'opzione, in base all'articolo 2 del regolamento di attuazione, è effettuata
irrevocabilmente nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui sono sostenute
le spese. L'importo della quota di detrazione spettante per ciascun periodo d'imposta, non
fruito in uno degli anni perché superiore all'imposta dovuta per lo stesso anno, non può
essere cumulato con la quota spettante per un altro periodo d'imposta, non può essere
richiesto in diminuzione dalle imposte dovute per l'anno successivo e non può essere
richiesto a rimborso, né utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del D.Lgs.
n. 241 del 1997.
In base a quanto disposto dal comma 7 dell'articolo 1 in esame, in caso di vendita
dell'unità immobiliare sulla quale sono stati realizzati gli interventi elencati nel
paragrafo precedente, le quote di detrazioni non utilizzate in tutto o in parte dal
venditore spettano per i rimanenti periodi d'imposta all'acquirente persona fisica
dell'unità immobiliare. In pratica, il legislatore ha voluto stabilire che in caso di
vendita dell'unità immobiliare prima che il venditore abbia fruito di tutte o di alcune
delle quote di detrazione spettanti per i singoli periodi d'imposta la detrazione, invece
di rimanere attribuita al soggetto che ha posto in essere gli interventi si trasferisca
all'acquirente. La realizzazione degli interventi, aumentando il valore dell'immobile ne
ha influenzato il prezzo di acquisto ed ha comportato una traslazione dell'onere economico
sostenuto per la realizzazione degli interventi stessi e il pagamento delle imposte
conseguenti al passaggio di proprietà. Tenuto conto della finalità perseguita dal
legislatore, al fine di evitare che situazioni analoghe abbiano un diverso trattamento
fiscale, che si tradurrebbe in una discriminazione di alcuni tipi di passaggi di
proprietà, si deve ritenere che, benché il legislatore abbia utilizzato il termine
"vendita" la disposizione possa trovare applicazione in tutte le ipotesi in cui
si ha una cessione dell'immobile e, quindi, anche nelle cessioni a titolo gratuito.
Pertanto, anche in caso di decesso del contribuente la detrazione che non può essere più
fruita dal deceduto si trasmette agli eredi del contribuente deceduto ed in caso di
donazione è attribuita al donatario. Analoghe considerazioni non possono essere svolte
nell'ipotesi in cui la detrazione spetti al detentore dell'immobile (ad esempio,
l'inquilino o il comodatario) in quanto lo stesso continua ad avere diritto alla
detrazione anche se la detenzione cessa, mentre la detrazione stessa non si trasmette agli
eredi.
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5. Cumulabilità con altre agevolazioni
Per espressa previsione normativa, gli effetti derivanti dalle disposizioni in esame
sono cumulabili con le agevolazioni già previste per gli immobili oggetto di vincolo ai
sensi della legge 1° giugno 1939, n. 1089 e successive modificazioni, ridotte nella
misura del 50 per cento.
Al riguardo si precisa in primo luogo che il termine "ridotte" risulta riferito
alle "agevolazioni" e pertanto la riduzione al 50 per cento riguarda
evidentemente le agevolazioni previste per gli immobili vincolati ai sensi della citata
legge n. 1089 del 1939. Inoltre, si deve ritenere che il legislatore abbia inteso
richiamare le altre agevolazioni per gli immobili storici e artistici già previste in
materia di Irpef (non quelle disposte ai fini di altre imposte) e ciò al solo fine di
ridurre al 50 per cento l'importo spettante per le agevolazioni medesime. Si deve
ritenere, pertanto, che il principio della riduzione al 50 per cento sia applicabile
soltanto alle agevolazioni previste per gli immobili storici e artistici e non ad altre
agevolazioni come, ad esempio alle spese di deambulazione, locomozione e sollevamento di
portatori di menomazioni funzionali permanenti con ridotte o impedite capacità motorie,
che costituiscono spesa sanitaria che dà diritto ad una detrazione ai sensi dell'art.
13-bis, comma 1, lettera c), del Tuir, anche se talune di esse potrebbero essere comprese
contemporaneamente nell'intervento relativo al superamento delle barriere architettoniche.
Per quanto riguarda le altre agevolazioni vigenti in materia di immobili vincolati in
materia di Irpef queste sono contenute, in generale, nell'articolo 13-bis, comma 1,
lettera g), del Tuir. La citata disposizione prevede, infatti, quale onere che dà diritto
ad una detrazione d'imposta, le spese sostenute dai soggetti obbligati alla manutenzione,
protezione o restauro delle cose vincolate ai sensi della legge 1° giugno 1939, n. 1089 e
nel decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n. 1409, nella misura
rimasta a carico.
Va, inoltre, sottolineato che l'articolo 12, comma 2, della stessa legge 27 dicembre 1997,
n. 449 stabilisce che il contributo eventualmente concesso ai soggetti danneggiati per
effetto degli eventi sismici verificatisi nel settembre e nell'ottobre 1997 nelle regioni
Umbria e Marche, corrispondente all'ammontare dell'Iva pagata a titolo di rivalsa, in
relazione all'acquisto e all'importazione di beni utilizzati e di servizi, anche
professionali, ricevuti per la riparazione o la ricostruzione degli edifici o delle opere
pubbliche distrutti o danneggiati, non preclude il diritto a fruire della detrazione del
41 per cento in commento, pertanto, le spese si considerano interamente sostenute, benché
sia concesso un contributo a fronte del sostenimento delle stesse.
E' appena il caso di precisare che, in caso di erogazione di contributi, sovvenzioni, etc.
per l'esecuzione degli interventi di cui al paragrafo 3, tali contributi devono essere
sottratti interamente dalle spese sostenute prima di effettuare il calcolo della
detrazione in quanto, come è stato precisato, le spese che rilevano ai fini di che
trattasi sono quelle rimaste effettivamente a carico. Qualora i contributi in questione
siano erogati in un periodo d'imposta successivo a quello in cui il contribuente fruisce
della detrazione, si applica la disposizione di cui all'articolo 16, comma 1, lettera
n-bis), del Tuir, che prevede l'assoggettamento a tassazione separata delle somme
conseguite a titolo di rimborso di oneri per i quali si è fruito della detrazione in
periodi d'imposta precedenti.
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6. Adempimenti richiesti dal regolamento di attuazione per fruire della detrazione
Come già precisato, con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il
Ministro dei lavori pubblici, emanato in forma di regolamento sono state dettate le
modalità di attuazione delle disposizioni in rassegna. Rispettando le prescrizioni
contenute nel comma 3 dell'articolo 1, le modalità di attuazione contengono, altresì, le
procedure di controllo, da effettuare anche mediante l'intervento delle banche, in
funzione del contenimento del fenomeno dell'evasione fiscale e contributiva, ovvero
mediante l'intervento delle aziende unità sanitarie locali, in funzione dell'osservanza
delle norme in materia di tutela della salute e della sicurezza sul luogo di lavoro e nei
cantieri, previste dai decreti legislativi 19 settembre 1994, n. 626 e 14 agosto 1996, n.
494, e successive modificazioni e integrazioni e fissano alcune cause di decadenza dal
diritto alla detrazione d'imposta.
L'articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di attuazione stabilisce che per fruire
della detrazione i contribuenti devono trasmettere, mediante raccomandata, al Centro di
servizio delle imposte dirette e indirette, una comunicazione concernente la data in cui
avranno inizio i lavori, redatta su apposito modulo approvato con decreto dirigenziale.
Tale decreto, che contiene anche l'individuazione dei centri di servizio competenti a
ricevere la comunicazione, è pubblicato in gazzetta ufficiale unitamente al regolamento
stesso. A norma dello stesso comma 1, per i lavori iniziati prima dell'entrata in vigore
del regolamento, che, come tutti gli atti pubblicati nella gazzetta ufficiale entra in
vigore decorsi 15 giorni dalla data della sua pubblicazione, la comunicazione va
effettuata entro 40 giorni dall'entrata in vigore del regolamento stesso.
Il modulo per effettuare la comunicazione è reperibile gratuitamente presso gli uffici
delle Entrate e presso quelli del Territorio.
Va precisato che, in base allo stesso articolo 1, comma 1, lettera a), al modulo, che deve
recare i dati catastali dell'immobile sul quale sono eseguiti i lavori (rilevabili dai
certificati catastali o dagli atti di acquisto) o gli estremi della domanda di
accatastamento, vanno obbligatoriamente allegati in fotocopia:
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7. Decadenza dai benefici
L'articolo 4 del regolamento di attuazione stabilisce che la detrazione non viene
riconosciuta e, quindi, l'importo eventualmente fruito dal contribuente è recuperato
dagli uffici finanziari nelle seguenti ipotesi:
E' appena il caso di precisare che la mancata allegazione dei documenti o l'inesatta
compilazione del modello di comunicazione comporta la decadenza dal diritto alla
detrazione soltanto se il contribuente, invitato a regolarizzare la comunicazione, non
ottemperi entro il congruo termine indicato dall'ufficio.
In merito alle opere edilizie difformi occorre fare una precisazione. Si possono
distinguere, anche ai fini della legge in commento ed in relazione alla decadenza prevista
in caso di realizzazione di opere edilizie difformi due situazioni:
Qualora si ricada nella ipotesi a), al termine della procedura
di sanatoria è opportuno comunicare all'Amministrazione finanziaria, integrando la
comunicazione a suo tempo inviata, l'avvenuto rilascio del titolo in sanatoria. Nel caso
dell'ipotesi b), viceversa, potranno essere attivati sistemi di comunicazioni tra
l'amministrazione finanziaria e le amministrazioni comunali, tali da consentire a queste
ultime, nell'ambito dell'attività di vigilanza di cui all'articolo 4 e segg. della legge
n. 47 del 1985, di trasmettere all'amministrazione finanziaria copia dell'ordinanza di
demolizione delle opere abusive, ai fini della declaratoria della decadenza dai benefici
fiscali.
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8. Interventi effettuati nelle Regioni Emilia Romagna e Calabria negli anni 1996 e 1997
L'articolo 13, comma 3, della stessa legge n. 449 del 1997 stabilisce, tra l'altro, che
le disposizioni recate dall'articolo 1, commi 1, 2 e 3, si applicano anche alle spese
sostenute nei periodi d'imposta 1996 e 1997, limitatamente agli interventi effettuati a
seguito degli eventi sismici verificatisi nelle regioni Emilia-Romagna e Calabria
nell'anno 1996 per il ripristino delle unità immobiliari per le quali è stata emanata in
seguito al sisma ordinanza di inagibilità da parte dei comuni di pertinenza, ovvero che
risultino inagibili sulla base di apposite certificazioni del Commissario delegato
nominato, con ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile, ai
sensi dell'articolo 5 della legge 24 febbraio 1992, n. 225. Le disposizioni dell'articolo
1 richiamate sono quelle che prevedono:
Ai fini dell'applicabilità delle disposizioni contenute nell'articolo 13, comma 3, in
esame, valgono i chiarimenti forniti nei paragrafi precedenti in merito all'articolo 1,
comma 1 e seguenti, salvo quanto di seguito specificato:
9. Modalità di trasmissione e di compilazione della comunicazione.
Con decreto dirigenziale è stato approvato il modulo da utilizzare per la
comunicazione della data di inizio lavori concernenti gli interventi di recupero del
patrimonio edilizio e di ripristino delle unità immobiliari dichiarate o considerate
inagibili a seguito degli eventi sismici verificatisi nelle Regioni Emilia-Romagna e
Calabria, al fine di fruire della detrazione d'imposta del 41 per cento, e sono stati
individuati i Centri di Servizio delle imposte dirette e indirette competenti a riceverlo.
Il modulo deve essere compilato dai soggetti che possiedono o detengono, sulla base di un
titolo idoneo, l'immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi e che hanno
sostenuto le spese in questione, se le stesse sono rimaste a loro carico.
In caso di comproprietà, contitolarità di diritti reali o di coesistenza di più diritti
reali su uno stesso immobile, se più di un contribuente, avendo sostenuto le spese,
intende fruire della detrazione, il modulo, con allegata la documentazione, può essere
trasmesso da uno soltanto di essi. Per gli interventi su parti comuni di edifici
residenziali e per quelli realizzati dai soggetti individuati nell'articolo 5 del Tuir,
deve essere trasmesso, dall'amministratore del condominio o da uno qualunque dei
condomini, ovvero da uno dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir o da uno dei soggetti
cui si imputano i redditi a norma dello stesso articolo, un unico modulo.
Il modulo debitamente compilato, datato e sottoscritto, corredato degli allegati, deve
essere spedito, in busta chiusa di dimensioni idonee a contenerlo senza piegarlo, per
raccomandata e senza ricevuta di ritorno, ai Centri di Servizio delle Imposte dirette e
indirette di seguito specificati:
Contribuenti con domicilio fiscale in un comune della... | Centro di Servizio delle Imposte Dirette e Indirette |
Regione Lombardia | Milano- Via M. del Vascello, 14 - 20138 |
Regione Toscana | Bologna- Via Marco Polo, 60 - 40131 |
Regione Umbria | Pescara- Via Rio Sparto, 52/B - 65100 |
Regione Puglia e Basilicata | Bari - Via Gentile, 52/B - 70100 |
Regione Emilia Romagna | Bologna- Via Marco Polo, 60 - 40131 |
Regione Liguria | Genova- Via Morego, 30 - 16163 |
Regione Sicilia | Palermo- Via Konrad Roentgen, 3 - 90139 |
Regioni Abruzzo Marche Molise | Pescara- Via Rio Sparto, 52/B - 65100 |
Regione Lazio | Roma- Via F. De Pero (La Rustica) - 00155 |
Regioni Campania e Calabria | Salerno - Via Uff. Finanziari - 84194 |
Regioni Piemonte e Val D'Aosta | Torino-Strada della Berlia, 20-Collegno 10093 |
Regione Trentino Alto Adige | Trento- Viale Verona, 187 - 38100 |
Regioni Veneto e F.V. Giulia | Venezia-V.G.De Marchi, 16 - Marghera 30175 |
Regione Sardegna | Cagliari-S.S.554-Km 1,600-Località S.Lorenzo 09100 |
Il modulo è predisposto per la lettura ottica e, p